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Ein Unternehmer oder Geschäftsführer hat seinen Wohnsitz vor Jahren ins EU-Ausland verlegt. Die Wohnung in Deutschland wurde aufgegeben, die Familie lebt im Ausland, das geschäftliche Umfeld ist dort angesiedelt. Dann kommt es in Deutschland zu einem strafrechtlichen Ermittlungsverfahren. Der Betroffene wird in Untersuchungshaft genommen und verbringt mehrere Monate in einer deutschen Justizvollzugsanstalt.
Steuerlich stellt sich damit eine Frage: Führt dieser erzwungene Aufenthalt in Deutschland zu einer unbeschränkten Steuerpflicht? Die Frage ist deshalb brisant, weil die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht nicht nur einzelne deutsche Einkünfte erfasst. Wer in Deutschland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist, unterliegt grundsätzlich mit seinem gesamten Welteinkommen der deutschen Einkommensteuer. § 1 Absatz 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) knüpft dafür an zwei Merkmale an: einen Wohnsitz oder den gewöhnlichen Aufenthalt im Inland. Eines dieser beiden Merkmale ist bereits ausreichend.
Der steuerliche Wohnsitz richtet sich nach § 8 Abgabenordnung (AO). Danach hat jemand einen Wohnsitz dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er diese Wohnung beibehalten und benutzen wird. Entscheidend ist nicht allein, was der Steuerpflichtige subjektiv will. Maßgeblich sind die objektiv feststellbaren tatsächlichen Verhältnisse. Der Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) stellt klar, dass Wohnsitz und gewöhnlicher Aufenthalt allein nach den tatsächlichen Verhältnissen zu beurteilen sind.
Der gewöhnliche Aufenthalt richtet sich nach § 9 AO. Demnach liegt dieser dort, wo sich eine Person unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, dass sie an diesem Ort oder in diesem Gebiet nicht nur vorübergehend verweilt. In § 9 Satz 2 AO ist eine besonders praxisrelevante Fiktion enthalten: Ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten gilt stets und von Beginn an als gewöhnlicher Aufenthalt. Der AEAO bezeichnet diese Sechs-Monats-Regel als unwiderlegbare Vermutung.
Genau hier liegt der schwierige Punkt bei der Untersuchungshaft, denn die U-Haft ist kein freiwilliger Aufenthalt. Sie ist auch keine bewusste Rückverlagerung des Lebensmittelpunkts nach Deutschland. Sie ist eine strafprozessuale Zwangsmaßnahme.
Ein Wohnsitz in Deutschland wird durch Untersuchungshaft regelmäßig nicht begründet. Eine Zelle in einer Justizvollzugsanstalt (JVA) ist keine Wohnung im Sinne des § 8 AO. Der steuerliche Wohnsitz setzt voraus, dass eine Räumlichkeit dem Steuerpflichtigen als Bleibe zur Verfügung steht und aus den Umständen geschlossen werden kann, dass er sie beibehalten und benutzen wird. Bei der U-Haft fehlt es an diesem tatsächlichen Verfügungsverhältnis. Der Inhaftierte kann die Zelle nicht nach eigenem Entschluss aufsuchen, verlassen, behalten oder als private Bleibe nutzen. Die Unterbringung dient nicht der privaten Lebensführung, sondern dem Vollzug einer strafprozessualen Maßnahme.
Daran ändert auch ein längerer Aufenthalt in der JVA nichts. Die Dauer der Unterbringung kann für den gewöhnlichen Aufenthalt relevant werden. Für den Wohnsitz fehlt es aber bereits an der freien Verfügungsmacht über eine Wohnung. Steuerlich gefährlich kann es nur werden, wenn unabhängig von der Haft noch eine inländische Wohnung vorhanden ist, die dem Betroffenen tatsächlich zur Nutzung offensteht. Dann wäre nicht die Zelle der Anknüpfungspunkt, sondern die fortbestehende Wohnung in Deutschland.
Wer seinen Lebensmittelpunkt ins Ausland verlegt hat, sollte eine frühere deutsche Wohnung nicht nur melderechtlich, sondern auch tatsächlich aufgeben oder langfristig anderweitig binden. Eine bloße Abmeldung reicht steuerlich nicht aus, wenn die tatsächlichen Umstände weiter für eine nutzbare Wohnung in Deutschland sprechen.
Beim gewöhnlichen Aufenthalt ist die Lage anders. Die Rechtsprechung behandelt Untersuchungshaft regelmäßig als vorläufigen und jederzeit beendbaren Zustand. Der Bundesgerichtshof hat bereits mit Beschluss vom 26. März 2014 entschieden, dass Untersuchungshaft regelmäßig keinen gewöhnlichen Aufenthalt in der JVA begründet.
Diese Linie wurde im Beschluss vom 14. August 2024 erneut aufgegriffen. Der BGH betont, dass Untersuchungshaft jederzeit enden kann, etwa wenn der Haftgrund entfällt oder ein dringender Tatverdacht nicht mehr besteht. Außerdem ist sie nicht auf Dauer angelegt, weil ihr Vollzug wegen derselben Tat über sechs Monate hinaus nur unter den Voraussetzungen des § 121 Absatz 1 Strafprozessordnung (StPO) aufrechterhalten werden darf.
Für eine Untersuchungshaft von weniger als sechs Monaten spricht daher sehr viel gegen die Begründung eines gewöhnlichen Aufenthalts in Deutschland. Die äußeren Umstände lassen in dieser Konstellation regelmäßig nicht erkennen, dass der Betroffene im Inland nicht nur vorübergehend verweilt. Er befindet sich nicht aus freien Stücken in Deutschland. Er begründet dort keinen neuen Lebensmittelpunkt. Er nimmt auch nicht freiwillig an einem inländischen Lebensumfeld teil.
Rechtlich sensibel wird die Lage, wenn die Untersuchungshaft tatsächlich länger als sechs Monate dauert, denn dann steht die besondere Fiktion des § 9 Satz 2 AO im Raum. Danach gilt ein zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten stets und von Beginn an als gewöhnlicher Aufenthalt. Der Wortlaut unterscheidet nicht ausdrücklich zwischen freiwilligen und unfreiwilligen Aufenthalten. Für die Finanzverwaltung kann diese Vorschrift daher ein naheliegender Anknüpfungspunkt sein.
Gegen eine automatische Anwendung auf die U-Haft sprechen jedoch gewichtige Gründe. Die Untersuchungshaft ist ihrem Wesen nach vorläufig. Sie ist keine Wohnsitznahme und kein Ausdruck einer freien persönlichen Lebensentscheidung. Sie soll das Strafverfahren sichern, nicht einen dauerhaften Aufenthalt organisieren. Der BGH hat deshalb auch 2024 bestätigt, dass U-Haft regelmäßig keinen gewöhnlichen Aufenthalt begründet. Zugleich hat der BGH ausdrücklich offengelassen, ob bei einer lang andauernden Untersuchungshaft, etwa ab einem halben Jahr oder länger, etwas anderes gelten kann.
Für die steuerliche Praxis bedeutet das, dass bei einer U-Haft von mehr als sechs Monaten ein echtes Risikofeld besteht und es zu weitgehend wäre, eine unbeschränkte Einkommensteuerpflicht in jedem Fall zu verneinen. Ebenso wäre es zu schematisch, allein wegen der Haftdauer automatisch einen gewöhnlichen Aufenthalt anzunehmen. Maßgeblich bleibt die konkrete Einordnung unter Berücksichtigung des Normzwecks, der Vorläufigkeit der U-Haft und der tatsächlichen Lebensverhältnisse des Betroffenen.
Bei U-Haft über sechs Monate sollte die steuerliche Verteidigung nicht nur auf die Unfreiwilligkeit des Aufenthalts abstellen. Entscheidend ist die Gesamtargumentation, wie fortbestehender Lebensmittelpunkt im Ausland, keine inländische Wohnung, keine soziale oder wirtschaftliche Reintegration in Deutschland, nur strafprozessual erzwungene Anwesenheit.
Besonders stark sind die Argumente gegen eine deutsche unbeschränkte Steuerpflicht, wenn der Betroffene seinen Lebensmittelpunkt bereits vor der Untersuchungshaft nachweisbar ins EU-Ausland verlagert hatte. Das gilt insbesondere, wenn dort eine dauerhaft genutzte Wohnung besteht, die Familie dort lebt, Bankverbindungen, Versicherungen und berufliche Strukturen dort geführt werden und eine frühere inländische Wohnung tatsächlich aufgegeben wurde.
Der AEAO stellt für die Aufgabe eines gewöhnlichen Aufenthalts im Inland ausdrücklich auf den persönlichen und geschäftlichen Lebensmittelpunkt ab. Als Kriterien kommen insbesondere familiäre, berufliche und gesellschaftliche Bindungen in Betracht. In einem solchen Fall erscheint die Untersuchungshaft nicht als Rückkehr in deutsche Lebensverhältnisse, sondern als unfreiwillige Unterbrechung eines im Ausland geführten Lebens. Dieser Unterschied ist steuerlich erheblich. Je deutlicher die tatsächlichen Lebensverhältnisse im Ausland verankert sind, desto schwächer wird das Argument, die U-Haft habe einen gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland begründet.
Selbst wenn das Finanzamt im Einzelfall eine unbeschränkte Steuerpflicht nach deutschem Recht annimmt, ist damit noch nicht entschieden, in welchem Umfang Deutschland tatsächlich besteuern darf. Bei grenzüberschreitenden Sachverhalten muss zusätzlich das einschlägige Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) geprüft werden.
Die innerstaatliche Steuerpflicht und die abkommensrechtliche Ansässigkeit sind voneinander zu trennen. Der AEAO stellt ausdrücklich klar, dass die Ansässigkeit im Sinne eines DBA nur für die Anwendung des DBA und die Verteilung der Besteuerungsrechte relevant ist. Sie beseitigt die persönliche Steuerpflicht nach deutschem Recht nicht automatisch. Das DBA kann die deutschen Besteuerungsrechte aber begrenzen. Besteht im EU-Ausland eine ständige Wohnstätte und liegt dort auch der Mittelpunkt der Lebensinteressen, spricht der abkommensrechtliche Tie-Breaker regelmäßig für die Ansässigkeit im ausländischen Wohnsitzstaat. Deutschland darf dann nicht allein deshalb auf das gesamte Welteinkommen zugreifen, weil der Betroffene vorübergehend und unfreiwillig in Deutschland in Untersuchungshaft war.
Wenn durch Untersuchungshaft keine unbeschränkte Einkommensteuerpflicht in Deutschland entsteht, bedeutet das nicht, dass Deutschland steuerlich vollständig außen vor ist. Natürliche Personen ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland können nach § 1 Absatz 4 EStG beschränkt einkommensteuerpflichtig sein, wenn sie inländische Einkünfte im Sinne des § 49 EStG erzielen.
Die Untersuchungshaft betrifft daher vor allem die Frage, ob Deutschland auf das Welteinkommen zugreifen kann. Davon zu trennen ist die Besteuerung einzelner deutscher Einkünfte, etwa aus inländischen Immobilien, Betriebsstätten, Kapitalgesellschaftsbeteiligungen oder bestimmten Tätigkeiten mit Inlandsbezug. Diese Prüfung bleibt auch dann erforderlich, wenn ein Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt in Deutschland verneint wird.
Bei Unternehmern und Geschäftsführern kommt ein weiterer Punkt hinzu. Nach § 10 AO befindet sich die Geschäftsleitung dort, wo der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung liegt. Für Kapitalgesellschaften ist außerdem § 1 Absatz 1 Körperschaftsteuergesetz (KStG) relevant. Danach sind Körperschaften unter anderem dann unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig, wenn sie ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben.
In der Praxis kann deshalb gesondert zu prüfen sein, ob ein Geschäftsführer während der U-Haft tatsächlich wesentliche unternehmerische Entscheidungen aus Deutschland heraus trifft. Allein die Inhaftierung begründet noch keine Geschäftsleitung in Deutschland. Werden aber aus der Haft heraus laufend maßgebliche Leitungsentscheidungen getroffen, kann dies steuerlich gesonderte Fragen für die Gesellschaft auslösen.
Die steuerlichen Folgen grenzüberschreitender Sachverhalte, insbesondere bei Wohnsitzverlagerungen, unbeschränkter Steuerpflicht und internationalen Steuerkonflikten, erfordern eine präzise rechtliche Einordnung. SBS LEGAL berät Unternehmer, Geschäftsführer und Privatpersonen umfassend zu Fragen der Steuerpflicht, des internationalen Steuerrechts und der DBA-Anwendung.
Gerade bei Auslandswohnsitzen, steuerlichen Wegzügen sowie komplexen Konstellationen im Zusammenhang mit Ermittlungsverfahren und Untersuchungshaft kommt es auf die tatsächlichen Lebensverhältnisse und die richtige steuerliche Argumentation an. Unsere Rechtsanwälte und Steuerrechtsexperten unterstützen bei der Beurteilung von Wohnsitzfragen, gewöhnlichem Aufenthalt, Doppelbesteuerungsabkommen und der steuerlichen Verteidigung gegenüber Finanzbehörden. Ziel ist eine rechtssichere und wirtschaftlich sinnvolle Einordnung der individuellen Situation unter Berücksichtigung nationaler und internationaler Regelungen.
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