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Deutsche Kapitalgesellschaften können dank der Regelungen des §8b Körperschaftssteuergesetz (KStG) bis zu 95% ihrer Dividendenerträge steuerfrei einnehmen. Das Gesetz hat damit große Bedeutung für die steuerliche Behandlung von Gewinnausschüttungen zwischen Kapitalgesellschaften, beispielsweise einer GmbH und ihrer Tochtergesellschaft. Was das Gesetz besagt, welche Ziele es verfolgt und welche Bedeutung es für deutsche Unternehmen hat, wird im Folgenden erläutert.
Da sich §8b KStG auf Dividenden bezieht, ist es zunächst erforderlich, diese zu definieren. Dividenden bezeichnen Gewinnausschüttungen, die eine Kapitalgesellschaft an ihre Gesellschafter zahlt. Darunter fallen vor allem offene Gewinnausschüttungen, sowie Einnahmen, die aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und anderen Ansprüchen hervorgehen und darüber hinaus die Gewinne aus der Abtretung von Dividendenansprüchen. Es handelt sich um Umsätze nach §20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9, 10a des Einkommensteuergesetzes.
Neben den offenen Gewinnausschüttungen fallen auch verdeckte Dividenden unter §8b KStG. Verdeckte Gewinnausschüttungen, auch vGA, sind Vermögensvorteile, die einem Gesellschafter aufgrund seiner Gesellschafterstellung zustehen und den Gewinn der Gesellschaft mindern.
Bei verdeckten Ausschüttungen wird der Gewinn der ausschüttenden Gesellschaft um diese verdeckte Gewinnausschüttung erhöht und im nächsten Zug den Einkünften aus Kapitalvermögen beim empfangenden Gesellschafter zugeführt.
Das deutsche Steuerrecht sieht für Unternehmen, die solche Dividenden haben, eine Steuerbefreiung vor, da ohne besondere Regeln derselbe Gewinn mehrfach versteuert werden würde. Das liegt daran, dass zunächst die ausschüttende Gesellschaft Steuern auf ihren Gewinn zahlen würde und das Unternehmen, an welches die Gewinne ausgeschüttet werden, diese erneut versteuern müsste. Besonders bei Kapitalgesellschaften mit mehreren Beteiligungsstufen würde sich diese Steuerbelastung stetig erhöhen.
Ein Gewinn von 100.000 Euro wäre bei einer reinen Körperschaftsbesteuerung bereits auf der dritten Ebene um 39% der Ursprungssumme durch Steuern belastet.
Primäres Ziel dieser Regelung ist es, eine mehrfache Besteuerung desselben Gewinns zu vermeiden. Dies wird vor allem bei Unternehmensgruppen mit mehreren Beteiligungsebenen relevant. Zudem soll durch das Gesetz die internationale Wettbewerbsfähigkeit deutscher Unternehmen gestärkt werden.
Nach §8b Abs.1 S.1 KStG werden Dividenden bei der Ermittlung des Einkommens grundsätzlich außer Betracht gelassen, was zur Folge hat, dass diese steuerfrei bleiben. Allerdings sieht das Gesetz vor, dass 5% der steuerfreien Dividenden pauschal wie Betriebsausgaben behandelt werden, die nicht von der Steuer abgezogen werden können.
Umfasst werden alle Ausgaben, die mit der Beteiligung verbunden sind, wie beispielsweise Kosten für den Erwerb der Beteiligung oder für die Verwaltung.
Die 5% gilt pauschal, unabhängig von der tatsächlichen Höhe der Ausgaben, die mit der Beteiligung zusammenhängen.
Diese Regelung weicht damit von §3c Abs. 1 EstG ab, nach dem Ausgaben, die mit steuerfreien Einnahmen zusammenhängen, nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen.
Folglich bleiben 95% der Dividendenerlöse steuerfrei. Man spricht von der 95/5 Regel. Bei einer Körperschaftssteuer in Höhe von 15% exklusive Solidaritätszuschlag werden so nur zu ca. 1,5% der Gewinnausschüttungen versteuert.
Durch diese Regelung wird die steuerliche Behandlung erheblich vereinfacht.
Zur Anschauung eine Beispielrechnung:
Eine GmbH erhält von ihrer Tochtergesellschaft eine Dividende von 10.000 Euro. Es fallen tatsächliche Aufwendungen von 2.500 Euro an.
Steuerfreie Dividende: 10.000 Euro
Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben (5%): 5.000 Euro
Effektive Steuerlast bei 15% Körperschaftsteuer: 750 Euro
Im Ergebnis beträgt die Steuerbelastung 0,75% des Dividendenertrags. Addiert man den Solidaritätszuschlag, kommt man auf eine Gesamtbelastung von 1,5%.
Damit Dividenden steuerfrei sind, muss die empfangende Gesellschaft zu Beginn eines Kalenderjahres zu mindestens 10% am Grund- oder Stammkapital der ausschüttenden Gesellschaft unmittelbar beteiligt sein. Liegt die Beteiligung unter 10%, handelt es sich um sogenannte Streubesitzdividenden, die vollständig steuerpflichtig sind.
Grund für diese Regelung ist ein EuGH-Urteil vom 20.10.2011, bei dem entschieden wurde, dass die unterschiedliche Behandlung von in- und ausländischen Dividendenempfängern gegen das Europarecht verstoße.
Die 10%-Schwelle wird mithilfe des wirtschaftlichen Eigentums ermittelt, welches sich wiederum an den Grundsätzen der steuerrechtlichen Zurechnung von Wirtschaftsgütern gemäß §39 der Abgabenordnung (AO) orientiert. Das zivilrechtliche Eigentum ist dabei nicht zwingend entscheidend, so der Bundesfinanzhof.
Eine mittelbare Beteiligung über eine Personengesellschaft wird einer unmittelbaren Beteiligung gemäß §8b Abs. 4 S. 4,5 KStG gleichgestellt.
Durch die Rückwirkungsfiktion wird diese Voraussetzung erleichtert. Sie besagt, dass die Beteiligung von 10% auch dann steuerlich als bereits zu Jahresbeginn entstanden gilt, wenn sie in Wirklichkeit erst im Laufe des Jahres erreicht wurde.
Noch immer streitig ist jedoch, ob sich die Beteiligungsschwelle auch durch mehrere Erwerbsvorgänge zusammensetzen kann. Das Hessische Finanzgericht hat dies in einem Urteil vom 15.03.2021 bejaht, sofern zu einem Zeitpunkt des Jahres die 10% erreicht wurden. Die Finanzverwaltung hat daraufhin Revision eingelegt. Ebenfalls ungeklärt ist, ob es anerkannt wird, wenn am gleichen Tag mehrere Geschäftsanteile von verschiedenen Veräußerern erworben wurden, die jeweils unter 10% lagen.
Für die Gewerbesteuer gelten strengere Regeln als für die Körperschaftssteuer. Zwar gibt es auch für Gewerbesteuern eine Begünstigung nach §9 Nr. 2a GewStG, allerdings setzt diese eine Beteiligung von 15% voraus. Diese Schwelle muss tatsächlich zu Jahresbeginn vorliegen, da es keine Rückwirkungsfiktion gibt. Deshalb kann es vorkommen, dass Dividenden zwar körperschaftssteuerfrei sind, jedoch der Gewerbesteuer unterliegen.
Bei hybriden Gestaltungen werden Beteiligungen in verschiedenen Staaten steuerlich unterschiedlich behandelt. Dadurch kann es zu Inkongruenzen hinsichtlich der Besteuerung kommen, etwa wenn Betriebsausgaben doppelt abgezogen werden, ein Abzug ohne die Besteuerung entsprechender Betriebseinnahmen erfolgt oder unterschiedliche steuerliche Qualifikationen verschiedener Staaten genutzt werden.
Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) sollen verhindern, dass Einkünfte in zwei Staaten gleichzeitig besteuert werden. Sie können eigene Steuerbefreiungen für Dividenden vorsehen, welche von §8b KStG abweichen können. Die Regelungen der DBA werden als „Schachtelprivilegien“ bezeichnet und knüpfen oft an die Voraussetzung, dass Dividenden im Quellenstaat tatsächlich besteuert werden. Wird eine Dividende dort nur sehr niedrig, nur teilweise oder gar nicht versteuert, kann die Freistellung in Deutschland aufgrund von Subject-to-tax Klauseln aus dem DBA entfallen.
Zur Vermeidung dieser Situationen wurde §4k EstG durch das ATAD-Umsetzungsgesetz sowie §50d Abs. 9 EstG eingeführt. Durch diese Vorschriften wird der Betriebsausgabenabzug eingeschränkt, wenn es durch hybride Gestaltungen zu einer doppelten Begünstigung oder Nichtbesteuerung von Einnahmen kommt. Die Steuerfreistellung in Deutschland kann dann entfallen. Beide Normen heben die Doppelbesteuerungsabkommen auf.
Der Vorrang der nationalen Vorschrift vor dem DBA wird als Treaty Override bezeichnet.
Der §8b KStG ist zentrales Element der Steuerbefreiung. Durch das Gesetz werden Kaskadenbesteuerungen bei Unternehmen mit mehreren Beteiligungsebenen vermieden und gewähren den Kapitalgesellschaften erhebliche Steuervorteile, da sie 95% ihrer Einnahmen durch Dividenden steuerfrei erhalten können. Auch die internationale Wettbewerbsfähigkeit wird gestärkt.
Unternehmen müssen beachten, dass sie zu Beginn eines Kalenderjahres mindestens zu 10% beteiligt sein müssen, um die Steuerbefreiung zu erhalten und damit die Gewinnausschüttungen nicht als steuerpflichtige Streubesitzdividende eingestuft werden. Bei Gewerbesteuern gilt eine Schwelle von 15%.
Sie sollten daher bei der Steuerplanung aufmerksam sein und genau planen, wann sie Beteiligungen erwerben und Dividenden ausgeschüttet werden. Es empfiehlt sich eine bewusste zeitliche Steuerung der potentiellen Gewinnausschüttung. Auch bei Sonderfällen wie verdeckten Gewinnausschüttungen und Beteiligungen ins Ausland ist besondere Vorsicht geboten, damit die Vorteile des §8b KStG optimal genutzt werden können.
Das Steuerrecht und Gesellschaftsrecht hat große Bedeutung für das Wirtschaftsleben.
Das Steuerrecht ist ein Teil des öffentlichen Finanz- und Abgabenrechts. Es regelt die Erhebung und Verwaltung von Steuern durch den Staat. Es kann grob in das Einkommensteuerrecht, Gewerbesteuerrecht, Körperschaftssteuerrecht, das Umsatzsteuerrecht und das Steuerstrafrecht unterteilt werden.
Gesellschaftsrecht bezeichnet das Rechtsgebiet, das sich mit Rechtsformen von Unternehmen und dem Innen- und Außenverhältnis von Gesellschaften befasst. Es umfasst unter anderem Regelungen zur Gründung von Unternehmen, den Beziehungen zwischen Gesellschaftern, der Geschäftsführerbestellung, Haftungsfragen und der Auflösung von Gesellschaften.
Bei Fragen rund um die Steuerbefreiung, die Beteiligungsschwelle und Beteiligungsstrukturen ins Ausland, aber auch bei generellen Anliegen zum Steuer- und Gesellschaftsrecht sind wir bei SBS Legal der richtige Ansprechpartner für Sie.